BFH: Neue Spielregeln für Gesellschafterdarlehen

Die Grundlagen des Eigenkapitalersatzrechts sind vor einem Jahrzehnt durch das MoMiG – das Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und Bekämpfung von Missbräuchen – aufgehoben und durch eine Nachrangigkeit der Darlehen im Insolvenzfall ersetzt worden. Der Bundesfinanzhof BFH hat in zwei aktuellen Entscheidungen aufgezeigt, welche steuerlichen Folgen das hat.

Nach den Grundsätzen der Rechtsprechung zum Vor-MoMiG-Recht führte der Ausfall von Gesellschafterdarlehen zu nachträglichen Anschaffungskosten für die Beteiligung, wenn das Darlehen eigenkapitalersetzend war. War die Beteiligung als „wesentliche Beteiligung“ (größer 1%) steuerverstrickt, konnten die Steuerpflichtigen den Ausfall als nachträgliche Anschaffungskosten steuerlich geltend machen. Der BFH hat nunmehr grundlegend entschieden, dass durch das MoMiG die Grundlage für nachträgliche Anschaffungskosten beim Ausfall eines Gesellschafterdarlehens entfallen ist (BFH Urteil vom 11.07.2017, Az.: IX R 36/15, BFH/NV 2017, 1501). Eine Geltendmachung der ausgefallenen Darlehensforderung im Rahmen des § 17 EStG, der die Besteuerung von wesentlichen Beteiligungen regelt, scheidet damit nach Ansicht des BFH generell aus.

Nach den bisherigen Grundsätzen der Rechtsprechung hätte diese Entscheidung sehr weitgehende Konsequenzen, da eine steuerliche Geltendmachung des Darlehensausfalls insgesamt ausgeschlossen wäre. So weit geht der BFH indes nicht. Die von ihm selbst geschaffene Lücke hat er mit einer weiteren Entscheidung vom 24.10.2017, VIII R 13/15, teilweise geschlossen (vgl. hierzu den gesonderten Newsletterbeitrag „Steuerlicher Verlust durch Darlehensausfall“). Der Ausfall einer Darlehensforderung ist danach im Rahmen der Einkünfte aus Kapitalvermögen zu berücksichtigen. Dies hat für den Gesellschafter grundsätzlich den Nachteil, dass die Verlustverrechnung auf eine Verrechnung der Verluste mit anderen Kapitaleinkünften beschränkt ist und neben dem Pauschbetrag in Höhe von € 801 keine Werbungskosten geltend gemacht werden können.

Die Einschränkungen der Verlustverrechnung gelten jedoch nicht, wenn der Gesellschafter zu mindestens 10% an der Gesellschaft beteiligt ist (§ 32d Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG). In diesen Fällen kann er zukünftig den Ausfall eines Gesellschafterdarlehens uneingeschränkt geltend machen; d.h. auch durch Verrechnung mit anderen Einkunftsarten. Voraussetzung ist allerdings, dass der Gesellschafter das Darlehen mit der Absicht gewährte, Einkünfte zu erzielen.

Da die Rechtsprechungsänderung sehr weit geht, gewährt der BFH den Steuerpflichtigen Vertrauensschutz. Für alle Gesellschafterdarlehen, die bis zur Veröffentlichung der Entscheidung (27.09.2017) gewährt wurden und nach den durch das MoMiG aufgehobenen Grundsätzen eigenkapitalersetzenden Charakter erlangt haben, gelten die bisherigen Grundsätze zur Geltendmachung als nachträgliche Anschaffungskosten weiter.

Dr. Uwe Scholz

In folgendem Newsletter erschienen : Newsletter 1/18

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